淺談納稅人返還請求權(quán)研究
若水221147由 分享
時間：
[摘要]納稅人在履行納稅義務(wù)的同時，應(yīng)該享有一定的權(quán)利，包括知情權(quán)、要求保密權(quán)等。當(dāng)納稅人沒有法律原因而履行了繳納稅款的義務(wù)，或者納稅人繳納稅款時尚有法律原因存在，但在繳納后該法律原因消滅，納稅人就應(yīng)該享有可以請求將已繳稅款予以返還的權(quán)利，這就是納稅人的返還請求權(quán)。無論在公法還是在私法上，沒有法律原因或約定原因而為給付，都在給付人與接受人之間形成了不當(dāng)?shù)呢敭a(chǎn)轉(zhuǎn)移，為了維持公平，法律應(yīng)該予以調(diào)整。
[關(guān)鍵詞]納稅人；納稅****利；返還請求權(quán)
納稅****利是指依據(jù)法律、法規(guī)的規(guī)定，納稅人在依法履行納稅義務(wù)時，由法律、法規(guī)確認(rèn)、保障的權(quán)利和利益，當(dāng)納稅人的合法權(quán)益受到侵犯時，納稅人所應(yīng)獲得的救助與補(bǔ)償權(quán)利。納稅人的權(quán)利是基于納稅人是國家的主人，因而有權(quán)在整個稅收活動中享有相應(yīng)的權(quán)利。納稅人與征稅主體是稅收法律關(guān)系中兩個重要的主體，他們在稅收法律關(guān)系中都享有權(quán)利(權(quán)力)，并各自承擔(dān)相應(yīng)義務(wù)。在我國稅收立法中對納稅人的義務(wù)和征稅主體的權(quán)力規(guī)定得較為充分，在稅法學(xué)界對其研究也較為深入，而對納稅****利的規(guī)定在立法中則較少，在法學(xué)研究中只是在近幾年才興起的。但是，從權(quán)利和義務(wù)的關(guān)系來看，二者相互依存、互為條件。只有切實(shí)保障納稅人的權(quán)利，才能使其更好地履行納稅義務(wù)，這是權(quán)利義務(wù)一致性原則的必然要求。近幾年來，隨著《中華人民共和國行政訴訟法》、《中華人民共和國國家賠償法》、《中華人民共和國行政處罰法》、《中華人民共和國行政復(fù)議法》等法律的頒布實(shí)施，納稅人的權(quán)利保護(hù)問題引起了社會各界的高度重視。納稅人的返還請求權(quán)就是納稅人的一項權(quán)利。本文將從納稅人返還請求權(quán)的概念及性質(zhì)、法理分析及產(chǎn)生原因、權(quán)利的行使等幾個方面，來闡述納稅人的返還請求權(quán)。
一、納稅人返還請求權(quán)的概念及性質(zhì)
1 納稅人返還請求權(quán)的概念。所謂納稅人的返還請求權(quán)或稱納稅人的不當(dāng)?shù)美埱髾?quán)、納稅人的還付請求權(quán)，雖然名稱不同，但其權(quán)利的實(shí)質(zhì)是相同的，都是指納稅人沒有法律原因而履行了繳納稅款的義務(wù)，或者納稅人繳納稅款時尚有法律原因存在，但在繳納后該法律原因消滅，納稅人享有的可以請求將已繳稅款予以返還的權(quán)利。對納稅人多繳納的稅款依法及時返還，是保護(hù)納稅人合法權(quán)益的基本要求，也是納稅人的一項重要權(quán)利。對于納稅人的返還請求權(quán)，許多國家(地區(qū))的稅收法律都有明文規(guī)定。例如：日本《國稅通則法》規(guī)定：“國稅局長、稅務(wù)署長以及海關(guān)關(guān)長，在有還付金及與國稅有關(guān)的超納或誤納金時，應(yīng)不得遲延，給以資金還付。”另外，《地方稅法》也規(guī)定：“地方政府的負(fù)責(zé)人，在有屬地方政府內(nèi)的超納或誤納金的征收時，應(yīng)不得遲延予以還付?！薄兜聡舛愅▌t》規(guī)定：“無法律原因而繳納或返還租稅、租稅退給、擔(dān)保責(zé)任金額或租稅附帶給付時，為其計算而為給付之人，得向受領(lǐng)給付之人請求退還所繳納或返還之金額。繳納或返還之法律原因嗣后不存在者，亦同?！蔽覈_灣地區(qū)《稅捐稽征法》規(guī)定：“納稅義務(wù)人對于因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內(nèi)提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請?！蔽覈抖愂照鞴芊ā芬?guī)定，納稅人超過應(yīng)納稅額繳納的稅款，稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)后應(yīng)當(dāng)立即退還；納稅人自結(jié)算繳納稅款之日起三年內(nèi)發(fā)現(xiàn)的，可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)要求退還，稅務(wù)機(jī)關(guān)查實(shí)后應(yīng)當(dāng)立即退還?！?br /> 2 納稅人返還請求權(quán)的性質(zhì)。稅務(wù)機(jī)關(guān)要求納稅人繳納稅款的權(quán)力，是公法上的金錢給付請求權(quán)。納稅人的返還請求權(quán)，實(shí)際上是前一種權(quán)力的反轉(zhuǎn)，它們是基于同一法律關(guān)系產(chǎn)生的兩種權(quán)力(權(quán)利)人不同的請求權(quán)。因此，就納稅人返還請求權(quán)的性質(zhì)而言，應(yīng)該同為公法性質(zhì)的返還請求權(quán)。一項法律關(guān)系究竟為公法性質(zhì)或者為私法性質(zhì)，應(yīng)該依照其所適用的法律認(rèn)定。適用公法之法律關(guān)系，為公法法律關(guān)系；適用私法之法律關(guān)系，則為私法法律關(guān)系。稅務(wù)機(jī)關(guān)基于其特殊的地位，對于沒有納稅義務(wù)的人，可以以行政行為促使其履行納稅義務(wù)，甚至可以強(qiáng)制其繳納稅款。由于在稅收征納關(guān)系中稅務(wù)機(jī)關(guān)與納稅人處于非平等地位，所以，稅務(wù)機(jī)關(guān)行使的是公法上的請求權(quán)。因此，作為稅務(wù)機(jī)關(guān)公法上的請求權(quán)的反轉(zhuǎn)，即納稅人的返還請求權(quán)，由于二者適用的法律性質(zhì)相同，應(yīng)同樣屬于公法性質(zhì)。
二、納稅人返還請求權(quán)的法理分析及產(chǎn)生原因
1 納稅人退稅請求權(quán)的法理分析。稅收法律關(guān)系的性質(zhì)存在著“租稅權(quán)力關(guān)系說”和“租稅債務(wù)關(guān)系說”之爭。“租稅權(quán)力關(guān)系說”認(rèn)為在租稅法律關(guān)系中，國家或地方公共團(tuán)體在租稅實(shí)體法關(guān)系或租稅程序法關(guān)系中，以全權(quán)人地位兼有自力執(zhí)行特權(quán)，因此，國家或地方公共團(tuán)體在租稅法律關(guān)系中具有絕對的優(yōu)越性地位；“租稅債務(wù)關(guān)系說”把稅收法律關(guān)系定性為國家對納稅人請求履行稅收債務(wù)的關(guān)系，國家和納稅人的關(guān)系乃是法律上的債權(quán)人和債務(wù)人的對應(yīng)關(guān)系，是一種公法上的債務(wù)關(guān)系。
稅收債務(wù)的性質(zhì)究竟是什么?根據(jù)稅收法定主義的精神，當(dāng)某一法律事實(shí)符合稅法所規(guī)定的納稅構(gòu)成要件時，該法律事實(shí)中的特定當(dāng)事人就依法負(fù)有給付一定數(shù)額財產(chǎn)的義務(wù)，同時，作為稅收債權(quán)人的國家或地方政府相應(yīng)享有請求該納稅人給付特定財產(chǎn)的權(quán)利。納稅人的稅收債務(wù)關(guān)系的特征可以概括為：特定的稅收債務(wù)人對于特定的稅收債權(quán)人負(fù)有為一定金錢或財產(chǎn)上的給付義務(wù)。此種稅收債務(wù)與私法之債的某些基本屬性至少有以下幾點(diǎn)相一致：(1)都屬于具備法定給付構(gòu)成要件時給付義務(wù)成立；(2)此種給付都具有財產(chǎn)性質(zhì)；(3)是特定當(dāng)事人之間轉(zhuǎn)移財產(chǎn)的一種關(guān)系。因此，稅法學(xué)者多借用私法上的債務(wù)概念，將“納稅義務(wù)”理解為“稅收債務(wù)”，并認(rèn)為稅收實(shí)體法所規(guī)范的納稅義務(wù)關(guān)系性質(zhì)上為債權(quán)債務(wù)關(guān)系，為“公法上的債務(wù)關(guān)系”之一種。在稅法中導(dǎo)入“稅收債務(wù)”的概念，可以直接借用債法的規(guī)范結(jié)構(gòu)，更恰當(dāng)?shù)靥幚砑{稅義務(wù)關(guān)系，提供稅法學(xué)上的說理工具，也為現(xiàn)代稅法規(guī)范結(jié)構(gòu)的構(gòu)建提供了新思路。債法制度中關(guān)于債權(quán)行使、給付受領(lǐng)、債權(quán)變更、債權(quán)保全制度在稅收法律關(guān)系上均可有所適用。臺灣學(xué)者陳敏認(rèn)為：一方面在民法中規(guī)定的法律思想，常常并非只在民法中可以適用，往往也可為其他的法律領(lǐng)域所共通適用，當(dāng)然在公法中亦有適用的可能。另一方面于特定的公法未規(guī)定而私法中有規(guī)定的事項，如法律的價值判斷相當(dāng)，亦可類推適用民法的規(guī)定，以實(shí)現(xiàn)制度的補(bǔ)充。
將稅收理解為債，使得稅收之債與私法之債具有了融合的可能性。稅收之債可以借鑒私法上關(guān)于債的一般規(guī)定，以補(bǔ)充稅法規(guī)定的不足?！俺钣忻魑囊?guī)定或者雖無明文規(guī)定卻能構(gòu)成需要另行解釋的合理理由外，納稅義務(wù)準(zhǔn)用私法中有關(guān)金錢債務(wù)的有關(guān)規(guī)定?！倍惙ㄒ部梢砸朴盟椒ㄉ系膫鶆?wù)理論。
民法上的“不當(dāng)?shù)美敝贫?，是指“無法律上的原因而受利益，致他人受損害者，應(yīng)負(fù)返還的義務(wù)”。我國《民法通則》第92條規(guī)定，“沒有合法根據(jù)，取得不當(dāng)利益，造成他人損失的，應(yīng)當(dāng)將取得的不當(dāng)利益返還受損失的人?！碑?dāng)然，上述規(guī)定同樣適用于受利益當(dāng)時雖然有法律原因，但是此法律原因嗣后不存在 的情形。民法上的不當(dāng)?shù)美贫?，用以調(diào)整當(dāng)事人之間在私法上的無法律原因的財產(chǎn)移動。在公法上，在行政主體與行政相對人之間，或者行政主體之間，同樣也會發(fā)生無法律原因的財產(chǎn)移動的情形，在此情形下，也應(yīng)對不當(dāng)?shù)呢敭a(chǎn)移動進(jìn)行調(diào)整。但是在這種財產(chǎn)調(diào)整發(fā)生的理論基礎(chǔ)問題上，則存在著不同的觀點(diǎn)。有人認(rèn)為可以直接移用民法上的不當(dāng)?shù)美碚?，有人認(rèn)為這種返還請求權(quán)是基于依法行政原則，用以調(diào)整自始不合法或嗣后不合法的財產(chǎn)狀況。通說則認(rèn)為，公法上的返還請求權(quán)為獨(dú)立的公法制度稅收債務(wù)與私法之債的某些基本屬性在某些地方存在一致性，所以，民法上的不當(dāng)?shù)美贫仍谂c稅法上的返還請求權(quán)的利益狀況相同時，可以類推適用民法上的不當(dāng)?shù)美贫?。但是，納稅人的返還請求權(quán)由于其本身屬于公法上的請求權(quán)，因此，與民法上的不當(dāng)?shù)美埱髾?quán)二者在構(gòu)成要件、權(quán)利人、義務(wù)人、返還的范圍、權(quán)利行使、權(quán)利存在時效等許多方面都有不同之處，待后文詳述。
2 納稅人退稅請求權(quán)的產(chǎn)生原因。(1)無法律原因而納稅。無法律原因而納稅是指“納稅人”沒有法律規(guī)定的納稅義務(wù)，稅務(wù)機(jī)關(guān)也不享有稅收債權(quán)請求權(quán)，而其誤認(rèn)為自己存在納稅義務(wù)將自己的財產(chǎn)移轉(zhuǎn)給稅務(wù)機(jī)關(guān)，則“納稅人”享有退稅請求權(quán)。有學(xué)者認(rèn)為，這種情況除了沒有法律義務(wù)錯誤移轉(zhuǎn)財產(chǎn)給稅務(wù)機(jī)關(guān)外，還包括雖有義務(wù)，但是由于計算錯誤而溢繳稅款、重復(fù)繳納、在納稅期限屆滿前繳納稅款或者已經(jīng)經(jīng)核準(zhǔn)準(zhǔn)予延期、分期、停止執(zhí)行后，仍然如期繳納稅款的情形。依據(jù)稅收法定的原則，只有存在法律規(guī)定的納稅義務(wù)，“納稅人”才應(yīng)納稅，稅務(wù)機(jī)關(guān)也才有權(quán)課征。若無法律規(guī)定的原因，稅務(wù)機(jī)關(guān)課征稅款或納稅人誤納、溢納稅款，就在“納稅人”與征稅機(jī)關(guān)之間產(chǎn)生了不當(dāng)?shù)呢敭a(chǎn)移轉(zhuǎn)。此種情形之下，征稅機(jī)關(guān)應(yīng)該將財產(chǎn)返還給“納稅人”，“納稅人”享有退稅請求權(quán)。(2)法律原因溯及消滅。法律原因溯及消滅是指納稅人在繳納稅款時法律原因存在，但是在繳納稅款后，由于一定的原因，使先前存在的法律原因溯及消滅，則在納稅人與征稅機(jī)關(guān)之間形成了返還請求權(quán)，納稅人有權(quán)請求征稅機(jī)關(guān)將已經(jīng)繳納的稅款退還的情形。稅收債務(wù)關(guān)系的請求權(quán)，原則上自該債務(wù)構(gòu)成要件實(shí)現(xiàn)時成立，已經(jīng)成立的稅收債務(wù)，原則上也不能再變更。但是，稅收構(gòu)成要件中據(jù)以課征稅款的事項即“稅收客體”，有的屬于單純的生活事實(shí)，有的屬于法律事件。其中單純的生活事實(shí)一經(jīng)發(fā)生即無法以另一反方向的事實(shí)使其未曾發(fā)生。例如，貨物的生產(chǎn)、制造、輸入，不因貨物的銷毀、再輸出而消滅。因此，就單純的生活事實(shí)征稅，其稅收請求權(quán)因構(gòu)成要件成立后不因有相反方向的事實(shí)而溯及動搖。但是稅法如果直接或間接地根據(jù)法律事實(shí)、法律關(guān)系、法院裁判或征稅機(jī)關(guān)做出的課稅處分等法律事件而課稅，這些法律事件則可能于成立后因意思表示之撤銷、契約之解除、價金減少、法院裁判或課稅處分變更、廢止，而使課稅行為溯及消滅或變更。因此，以法律事件為稅收客體而成立的稅收請求權(quán)，如果法律事件嗣后發(fā)生消滅或變更原有的法律效力，進(jìn)而使已經(jīng)成立的稅收債務(wù)歸于消滅或變更，此時，在納稅人與征稅機(jī)關(guān)之間形成納稅人的返還請求權(quán)。(3)匯算清繳時產(chǎn)生納稅人的退稅請求權(quán)。我國《企業(yè)所得稅法》規(guī)定：企業(yè)應(yīng)當(dāng)自月份或者季度終了之日起十五日內(nèi)，預(yù)繳稅款。并應(yīng)當(dāng)自年度終了之日起五個月內(nèi)，向稅務(wù)機(jī)關(guān)報送年度企業(yè)所得稅納稅申報表，并匯算清繳，結(jié)清應(yīng)繳應(yīng)退稅款。由此規(guī)定可以看出，企業(yè)所得稅實(shí)行預(yù)繳制度，年終后匯算清繳，多退少補(bǔ)。在企業(yè)預(yù)繳的稅款多于應(yīng)納稅款時，則在納稅人(企業(yè))與征收機(jī)關(guān)之間產(chǎn)生了納稅人的退稅請求權(quán)，企業(yè)可以要求征收機(jī)關(guān)退還多繳的稅款，征收機(jī)關(guān)應(yīng)該退還。
[關(guān)鍵詞]納稅人；納稅****利；返還請求權(quán)
納稅****利是指依據(jù)法律、法規(guī)的規(guī)定，納稅人在依法履行納稅義務(wù)時，由法律、法規(guī)確認(rèn)、保障的權(quán)利和利益，當(dāng)納稅人的合法權(quán)益受到侵犯時，納稅人所應(yīng)獲得的救助與補(bǔ)償權(quán)利。納稅人的權(quán)利是基于納稅人是國家的主人，因而有權(quán)在整個稅收活動中享有相應(yīng)的權(quán)利。納稅人與征稅主體是稅收法律關(guān)系中兩個重要的主體，他們在稅收法律關(guān)系中都享有權(quán)利(權(quán)力)，并各自承擔(dān)相應(yīng)義務(wù)。在我國稅收立法中對納稅人的義務(wù)和征稅主體的權(quán)力規(guī)定得較為充分，在稅法學(xué)界對其研究也較為深入，而對納稅****利的規(guī)定在立法中則較少，在法學(xué)研究中只是在近幾年才興起的。但是，從權(quán)利和義務(wù)的關(guān)系來看，二者相互依存、互為條件。只有切實(shí)保障納稅人的權(quán)利，才能使其更好地履行納稅義務(wù)，這是權(quán)利義務(wù)一致性原則的必然要求。近幾年來，隨著《中華人民共和國行政訴訟法》、《中華人民共和國國家賠償法》、《中華人民共和國行政處罰法》、《中華人民共和國行政復(fù)議法》等法律的頒布實(shí)施，納稅人的權(quán)利保護(hù)問題引起了社會各界的高度重視。納稅人的返還請求權(quán)就是納稅人的一項權(quán)利。本文將從納稅人返還請求權(quán)的概念及性質(zhì)、法理分析及產(chǎn)生原因、權(quán)利的行使等幾個方面，來闡述納稅人的返還請求權(quán)。
一、納稅人返還請求權(quán)的概念及性質(zhì)
1 納稅人返還請求權(quán)的概念。所謂納稅人的返還請求權(quán)或稱納稅人的不當(dāng)?shù)美埱髾?quán)、納稅人的還付請求權(quán)，雖然名稱不同，但其權(quán)利的實(shí)質(zhì)是相同的，都是指納稅人沒有法律原因而履行了繳納稅款的義務(wù)，或者納稅人繳納稅款時尚有法律原因存在，但在繳納后該法律原因消滅，納稅人享有的可以請求將已繳稅款予以返還的權(quán)利。對納稅人多繳納的稅款依法及時返還，是保護(hù)納稅人合法權(quán)益的基本要求，也是納稅人的一項重要權(quán)利。對于納稅人的返還請求權(quán)，許多國家(地區(qū))的稅收法律都有明文規(guī)定。例如：日本《國稅通則法》規(guī)定：“國稅局長、稅務(wù)署長以及海關(guān)關(guān)長，在有還付金及與國稅有關(guān)的超納或誤納金時，應(yīng)不得遲延，給以資金還付。”另外，《地方稅法》也規(guī)定：“地方政府的負(fù)責(zé)人，在有屬地方政府內(nèi)的超納或誤納金的征收時，應(yīng)不得遲延予以還付?！薄兜聡舛愅▌t》規(guī)定：“無法律原因而繳納或返還租稅、租稅退給、擔(dān)保責(zé)任金額或租稅附帶給付時，為其計算而為給付之人，得向受領(lǐng)給付之人請求退還所繳納或返還之金額。繳納或返還之法律原因嗣后不存在者，亦同?！蔽覈_灣地區(qū)《稅捐稽征法》規(guī)定：“納稅義務(wù)人對于因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內(nèi)提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請?！蔽覈抖愂照鞴芊ā芬?guī)定，納稅人超過應(yīng)納稅額繳納的稅款，稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)后應(yīng)當(dāng)立即退還；納稅人自結(jié)算繳納稅款之日起三年內(nèi)發(fā)現(xiàn)的，可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)要求退還，稅務(wù)機(jī)關(guān)查實(shí)后應(yīng)當(dāng)立即退還?！?br /> 2 納稅人返還請求權(quán)的性質(zhì)。稅務(wù)機(jī)關(guān)要求納稅人繳納稅款的權(quán)力，是公法上的金錢給付請求權(quán)。納稅人的返還請求權(quán)，實(shí)際上是前一種權(quán)力的反轉(zhuǎn)，它們是基于同一法律關(guān)系產(chǎn)生的兩種權(quán)力(權(quán)利)人不同的請求權(quán)。因此，就納稅人返還請求權(quán)的性質(zhì)而言，應(yīng)該同為公法性質(zhì)的返還請求權(quán)。一項法律關(guān)系究竟為公法性質(zhì)或者為私法性質(zhì)，應(yīng)該依照其所適用的法律認(rèn)定。適用公法之法律關(guān)系，為公法法律關(guān)系；適用私法之法律關(guān)系，則為私法法律關(guān)系。稅務(wù)機(jī)關(guān)基于其特殊的地位，對于沒有納稅義務(wù)的人，可以以行政行為促使其履行納稅義務(wù)，甚至可以強(qiáng)制其繳納稅款。由于在稅收征納關(guān)系中稅務(wù)機(jī)關(guān)與納稅人處于非平等地位，所以，稅務(wù)機(jī)關(guān)行使的是公法上的請求權(quán)。因此，作為稅務(wù)機(jī)關(guān)公法上的請求權(quán)的反轉(zhuǎn)，即納稅人的返還請求權(quán)，由于二者適用的法律性質(zhì)相同，應(yīng)同樣屬于公法性質(zhì)。
二、納稅人返還請求權(quán)的法理分析及產(chǎn)生原因
1 納稅人退稅請求權(quán)的法理分析。稅收法律關(guān)系的性質(zhì)存在著“租稅權(quán)力關(guān)系說”和“租稅債務(wù)關(guān)系說”之爭。“租稅權(quán)力關(guān)系說”認(rèn)為在租稅法律關(guān)系中，國家或地方公共團(tuán)體在租稅實(shí)體法關(guān)系或租稅程序法關(guān)系中，以全權(quán)人地位兼有自力執(zhí)行特權(quán)，因此，國家或地方公共團(tuán)體在租稅法律關(guān)系中具有絕對的優(yōu)越性地位；“租稅債務(wù)關(guān)系說”把稅收法律關(guān)系定性為國家對納稅人請求履行稅收債務(wù)的關(guān)系，國家和納稅人的關(guān)系乃是法律上的債權(quán)人和債務(wù)人的對應(yīng)關(guān)系，是一種公法上的債務(wù)關(guān)系。
稅收債務(wù)的性質(zhì)究竟是什么?根據(jù)稅收法定主義的精神，當(dāng)某一法律事實(shí)符合稅法所規(guī)定的納稅構(gòu)成要件時，該法律事實(shí)中的特定當(dāng)事人就依法負(fù)有給付一定數(shù)額財產(chǎn)的義務(wù)，同時，作為稅收債權(quán)人的國家或地方政府相應(yīng)享有請求該納稅人給付特定財產(chǎn)的權(quán)利。納稅人的稅收債務(wù)關(guān)系的特征可以概括為：特定的稅收債務(wù)人對于特定的稅收債權(quán)人負(fù)有為一定金錢或財產(chǎn)上的給付義務(wù)。此種稅收債務(wù)與私法之債的某些基本屬性至少有以下幾點(diǎn)相一致：(1)都屬于具備法定給付構(gòu)成要件時給付義務(wù)成立；(2)此種給付都具有財產(chǎn)性質(zhì)；(3)是特定當(dāng)事人之間轉(zhuǎn)移財產(chǎn)的一種關(guān)系。因此，稅法學(xué)者多借用私法上的債務(wù)概念，將“納稅義務(wù)”理解為“稅收債務(wù)”，并認(rèn)為稅收實(shí)體法所規(guī)范的納稅義務(wù)關(guān)系性質(zhì)上為債權(quán)債務(wù)關(guān)系，為“公法上的債務(wù)關(guān)系”之一種。在稅法中導(dǎo)入“稅收債務(wù)”的概念，可以直接借用債法的規(guī)范結(jié)構(gòu)，更恰當(dāng)?shù)靥幚砑{稅義務(wù)關(guān)系，提供稅法學(xué)上的說理工具，也為現(xiàn)代稅法規(guī)范結(jié)構(gòu)的構(gòu)建提供了新思路。債法制度中關(guān)于債權(quán)行使、給付受領(lǐng)、債權(quán)變更、債權(quán)保全制度在稅收法律關(guān)系上均可有所適用。臺灣學(xué)者陳敏認(rèn)為：一方面在民法中規(guī)定的法律思想，常常并非只在民法中可以適用，往往也可為其他的法律領(lǐng)域所共通適用，當(dāng)然在公法中亦有適用的可能。另一方面于特定的公法未規(guī)定而私法中有規(guī)定的事項，如法律的價值判斷相當(dāng)，亦可類推適用民法的規(guī)定，以實(shí)現(xiàn)制度的補(bǔ)充。
將稅收理解為債，使得稅收之債與私法之債具有了融合的可能性。稅收之債可以借鑒私法上關(guān)于債的一般規(guī)定，以補(bǔ)充稅法規(guī)定的不足?！俺钣忻魑囊?guī)定或者雖無明文規(guī)定卻能構(gòu)成需要另行解釋的合理理由外，納稅義務(wù)準(zhǔn)用私法中有關(guān)金錢債務(wù)的有關(guān)規(guī)定?！倍惙ㄒ部梢砸朴盟椒ㄉ系膫鶆?wù)理論。
民法上的“不當(dāng)?shù)美敝贫?，是指“無法律上的原因而受利益，致他人受損害者，應(yīng)負(fù)返還的義務(wù)”。我國《民法通則》第92條規(guī)定，“沒有合法根據(jù)，取得不當(dāng)利益，造成他人損失的，應(yīng)當(dāng)將取得的不當(dāng)利益返還受損失的人?！碑?dāng)然，上述規(guī)定同樣適用于受利益當(dāng)時雖然有法律原因，但是此法律原因嗣后不存在 的情形。民法上的不當(dāng)?shù)美贫?，用以調(diào)整當(dāng)事人之間在私法上的無法律原因的財產(chǎn)移動。在公法上，在行政主體與行政相對人之間，或者行政主體之間，同樣也會發(fā)生無法律原因的財產(chǎn)移動的情形，在此情形下，也應(yīng)對不當(dāng)?shù)呢敭a(chǎn)移動進(jìn)行調(diào)整。但是在這種財產(chǎn)調(diào)整發(fā)生的理論基礎(chǔ)問題上，則存在著不同的觀點(diǎn)。有人認(rèn)為可以直接移用民法上的不當(dāng)?shù)美碚?，有人認(rèn)為這種返還請求權(quán)是基于依法行政原則，用以調(diào)整自始不合法或嗣后不合法的財產(chǎn)狀況。通說則認(rèn)為，公法上的返還請求權(quán)為獨(dú)立的公法制度稅收債務(wù)與私法之債的某些基本屬性在某些地方存在一致性，所以，民法上的不當(dāng)?shù)美贫仍谂c稅法上的返還請求權(quán)的利益狀況相同時，可以類推適用民法上的不當(dāng)?shù)美贫?。但是，納稅人的返還請求權(quán)由于其本身屬于公法上的請求權(quán)，因此，與民法上的不當(dāng)?shù)美埱髾?quán)二者在構(gòu)成要件、權(quán)利人、義務(wù)人、返還的范圍、權(quán)利行使、權(quán)利存在時效等許多方面都有不同之處，待后文詳述。
2 納稅人退稅請求權(quán)的產(chǎn)生原因。(1)無法律原因而納稅。無法律原因而納稅是指“納稅人”沒有法律規(guī)定的納稅義務(wù)，稅務(wù)機(jī)關(guān)也不享有稅收債權(quán)請求權(quán)，而其誤認(rèn)為自己存在納稅義務(wù)將自己的財產(chǎn)移轉(zhuǎn)給稅務(wù)機(jī)關(guān)，則“納稅人”享有退稅請求權(quán)。有學(xué)者認(rèn)為，這種情況除了沒有法律義務(wù)錯誤移轉(zhuǎn)財產(chǎn)給稅務(wù)機(jī)關(guān)外，還包括雖有義務(wù)，但是由于計算錯誤而溢繳稅款、重復(fù)繳納、在納稅期限屆滿前繳納稅款或者已經(jīng)經(jīng)核準(zhǔn)準(zhǔn)予延期、分期、停止執(zhí)行后，仍然如期繳納稅款的情形。依據(jù)稅收法定的原則，只有存在法律規(guī)定的納稅義務(wù)，“納稅人”才應(yīng)納稅，稅務(wù)機(jī)關(guān)也才有權(quán)課征。若無法律規(guī)定的原因，稅務(wù)機(jī)關(guān)課征稅款或納稅人誤納、溢納稅款，就在“納稅人”與征稅機(jī)關(guān)之間產(chǎn)生了不當(dāng)?shù)呢敭a(chǎn)移轉(zhuǎn)。此種情形之下，征稅機(jī)關(guān)應(yīng)該將財產(chǎn)返還給“納稅人”，“納稅人”享有退稅請求權(quán)。(2)法律原因溯及消滅。法律原因溯及消滅是指納稅人在繳納稅款時法律原因存在，但是在繳納稅款后，由于一定的原因，使先前存在的法律原因溯及消滅，則在納稅人與征稅機(jī)關(guān)之間形成了返還請求權(quán)，納稅人有權(quán)請求征稅機(jī)關(guān)將已經(jīng)繳納的稅款退還的情形。稅收債務(wù)關(guān)系的請求權(quán)，原則上自該債務(wù)構(gòu)成要件實(shí)現(xiàn)時成立，已經(jīng)成立的稅收債務(wù)，原則上也不能再變更。但是，稅收構(gòu)成要件中據(jù)以課征稅款的事項即“稅收客體”，有的屬于單純的生活事實(shí)，有的屬于法律事件。其中單純的生活事實(shí)一經(jīng)發(fā)生即無法以另一反方向的事實(shí)使其未曾發(fā)生。例如，貨物的生產(chǎn)、制造、輸入，不因貨物的銷毀、再輸出而消滅。因此，就單純的生活事實(shí)征稅，其稅收請求權(quán)因構(gòu)成要件成立后不因有相反方向的事實(shí)而溯及動搖。但是稅法如果直接或間接地根據(jù)法律事實(shí)、法律關(guān)系、法院裁判或征稅機(jī)關(guān)做出的課稅處分等法律事件而課稅，這些法律事件則可能于成立后因意思表示之撤銷、契約之解除、價金減少、法院裁判或課稅處分變更、廢止，而使課稅行為溯及消滅或變更。因此，以法律事件為稅收客體而成立的稅收請求權(quán)，如果法律事件嗣后發(fā)生消滅或變更原有的法律效力，進(jìn)而使已經(jīng)成立的稅收債務(wù)歸于消滅或變更，此時，在納稅人與征稅機(jī)關(guān)之間形成納稅人的返還請求權(quán)。(3)匯算清繳時產(chǎn)生納稅人的退稅請求權(quán)。我國《企業(yè)所得稅法》規(guī)定：企業(yè)應(yīng)當(dāng)自月份或者季度終了之日起十五日內(nèi)，預(yù)繳稅款。并應(yīng)當(dāng)自年度終了之日起五個月內(nèi)，向稅務(wù)機(jī)關(guān)報送年度企業(yè)所得稅納稅申報表，并匯算清繳，結(jié)清應(yīng)繳應(yīng)退稅款。由此規(guī)定可以看出，企業(yè)所得稅實(shí)行預(yù)繳制度，年終后匯算清繳，多退少補(bǔ)。在企業(yè)預(yù)繳的稅款多于應(yīng)納稅款時，則在納稅人(企業(yè))與征收機(jī)關(guān)之間產(chǎn)生了納稅人的退稅請求權(quán)，企業(yè)可以要求征收機(jī)關(guān)退還多繳的稅款，征收機(jī)關(guān)應(yīng)該退還。