試論納稅遵從與稅收管理優(yōu)化
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提要納稅人的行為方式構(gòu)成了稅收管理的對象，而促使納稅人依法納稅和誠信納稅是稅收管理活動的核心目標(biāo)。為提高稅收管理的有效性，稅務(wù)部門應(yīng)充分認(rèn)識納稅人的行為及其原因。從這點(diǎn)說，我們有必要加強(qiáng)對納稅人行為的研究，從而采取相應(yīng)措施，規(guī)范和引導(dǎo)納稅人的行為，推動納稅人與稅務(wù)機(jī)關(guān)形成良性的信用互動關(guān)系。
關(guān)鍵詞：納稅遵從；稅收管理；博弈
一、引言
納稅遵從，是指納稅人遵照稅法及稅收政策，向國家正確計(jì)算繳納應(yīng)繳納的各項(xiàng)稅收，并服從稅務(wù)部門及稅務(wù)執(zhí)法人員符合法律規(guī)范的管理行為。納稅遵從反映了稅收征管的質(zhì)量和效率，是稅收征管的最終目標(biāo)。稅收管理與納稅遵從是稅收征管最本質(zhì)、最核心的兩大因素，在稅收征管現(xiàn)代化的進(jìn)程中，由于征納雙方各自利益最大化的差異性，再加上雙方信息不對稱等因素的長期客觀存在，納稅遵從與稅收管理兩者博弈是一個永恒的話題。經(jīng)濟(jì)決定稅源，但稅源不等于稅收，在稅源一定、稅法不變的前提下，稅源轉(zhuǎn)化為稅收的多少主要取決于征管能力和水平的高低，而稅收征管水平和納稅主體遵從程度是緊密聯(lián)系的。
二、納稅遵從與稅收管理博弈分析
在傳統(tǒng)的納稅遵從經(jīng)濟(jì)學(xué)分析中，逃稅問題通常被視為一種資產(chǎn)組合選擇：申報(bào)的收入被看作是一種零回報(bào)的安全性資產(chǎn)，而隱瞞的收入則被看作是一種有回報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)性資產(chǎn)。假定納稅人和稅務(wù)機(jī)關(guān)的目標(biāo)都是追求預(yù)期收益的最大化，納稅人所選擇的遵從形式是向稅務(wù)機(jī)關(guān)如實(shí)申報(bào)應(yīng)稅收入，所選擇的不遵從形式是故意低報(bào)應(yīng)稅收入。故意低報(bào)收入被查獲后不僅要補(bǔ)稅，而且要受到處罰。為了便于分析，還假定稅收管理便捷、高效，因而納稅人的遵從成本很小，可以忽略不計(jì)；稅務(wù)機(jī)關(guān)的檢查能力足夠強(qiáng)，并且高度廉潔，依法治稅，因而違法的納稅人不可能通過賄賂等手段使稅務(wù)執(zhí)法人員徇私舞弊。根據(jù)博弈論原理，可構(gòu)建稅務(wù)機(jī)關(guān)和納稅人的博弈模型，列出對應(yīng)于不同策略組合的效用矩陣。
1、博弈模型基本假設(shè)。設(shè)納稅人的實(shí)際應(yīng)稅收入為I，向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)的應(yīng)稅收入為D（D小于或等于I），適用比例稅率t（t1），納稅人的逃稅概率為r，稅務(wù)機(jī)關(guān)的查獲概率或者逃稅被查獲的概率為P（0t），稅務(wù)機(jī)關(guān)的檢查成本為C，納稅人的預(yù)期收益以其稅后凈收入（或者稅后可支配收入）來表示。首先來看納稅人的預(yù)期凈收益。在欺騙稅務(wù)機(jī)關(guān)的情況下，如果未受到查處，其預(yù)期收益為I-tD；如果受到查處，其預(yù)期收益為（1-t）I-ft（I-D），而納稅人在誠實(shí)申報(bào)的情況下，不管是否受到檢查，其預(yù)期收益均為（1-t）I（不考慮納稅人受到檢查時的遵從成本）；再看稅務(wù)機(jī)關(guān)的預(yù)期收益，在納稅人逃稅的情況下，檢查與不檢查的預(yù)期收益分別為tI+ft（I-D）-C和tD；在納稅人不逃稅的情況下，檢查與不檢查的預(yù)期收益分別為tI-C和tI。
2、混合戰(zhàn)略納什均衡。根據(jù)雙方博弈的假設(shè)條件，得到征納博弈的收益矩陣，如表1所示。（表1）
在征納博弈中，參與者所選擇的戰(zhàn)略既可能是純戰(zhàn)略，也可能是混合戰(zhàn)略。在純戰(zhàn)略選擇的情況下，由于檢查概率和逃稅概率要么為0，要么為1，因而征納雙方的博弈不存在均衡解?，F(xiàn)在分析博弈雙方選擇混合戰(zhàn)略情況下的均衡問題，即參與人以某種概率分布隨機(jī)選擇不同行動達(dá)到的均衡狀態(tài)。對納稅人和稅務(wù)機(jī)關(guān)而言，選擇混合戰(zhàn)略就是分別選擇一定概率的遵從或者不遵從和一定概率的檢查或者不檢查，也就是說檢查概率P和逃稅概率r都不等于0。當(dāng)納稅人在欺騙與不欺騙情況下所獲得的預(yù)期收益相等，并且稅務(wù)機(jī)關(guān)在檢查與不檢查情況下所獲得的預(yù)期收益也相等時，兩者間的博弈就達(dá)到了一種混合戰(zhàn)略納什均衡，可以求出兩者間的均衡解。
（1）檢查概率的均衡解。給定檢查概率p，納稅人選擇逃稅和不逃稅時預(yù)期收益分別為：
選擇逃稅時的預(yù)期收益：
G1=［（1-t）I-ft（I-D）］p+（I-tD）（1-p）
選擇誠實(shí)納稅時的預(yù)期收益：
G2=（1-t）Ip+（1-t）（1-p）
令G1=G2，解得p=1/（f+l）
?。?）逃稅概率的均衡解。給定納稅人的逃稅概率r，稅務(wù)機(jī)關(guān)選擇檢查與不檢查的預(yù)期收益分別為：
選擇檢查時的預(yù)期收益：
R1=［tI+ft（I-D）-C］r+（tI-C）（1-r）
選擇不檢查時的預(yù)期收益：
R2=trD+tI（1-r）
令R1=R2，解得r=C/t（f+l）（I-D）
根據(jù)求解結(jié)果可知，當(dāng)稅務(wù)機(jī)關(guān)以p=1/（f+l）的概率進(jìn)行檢查，納稅人以r=C/t（f+l）（I-D）的概率逃稅時，征納雙方的博弈達(dá)到均衡狀態(tài)。這一均衡解意味著，逃稅程度隨著稅務(wù)檢查的邊際成本的提高而提高，隨著處罰率的提高而降低。
3、博弈均衡的啟示。首先，稅收管理廣度與納稅遵從度具有相關(guān)性，稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查的概率越大，納稅人偷逃稅的機(jī)會成本就越大，相對來說納稅遵從度越高；其次，稅收管理深度與納稅遵從度有很大的相關(guān)性，查獲率與偷稅概率成反比；再次，處罰力度越大，違法風(fēng)險(xiǎn)越大，違法成本越高，納稅遵從度越高。在適度管理中，管理與遵從呈正比關(guān)系，在過度管理或管理不到位情況下，管理與遵從則呈反比關(guān)系。要在征納博弈中取得最佳效果，必須正確把握管理與遵從的閥值，也就是博弈均衡點(diǎn)，使之從強(qiáng)制型遵從向自覺型遵從轉(zhuǎn)變。
關(guān)鍵詞：納稅遵從；稅收管理；博弈
一、引言
納稅遵從，是指納稅人遵照稅法及稅收政策，向國家正確計(jì)算繳納應(yīng)繳納的各項(xiàng)稅收，并服從稅務(wù)部門及稅務(wù)執(zhí)法人員符合法律規(guī)范的管理行為。納稅遵從反映了稅收征管的質(zhì)量和效率，是稅收征管的最終目標(biāo)。稅收管理與納稅遵從是稅收征管最本質(zhì)、最核心的兩大因素，在稅收征管現(xiàn)代化的進(jìn)程中，由于征納雙方各自利益最大化的差異性，再加上雙方信息不對稱等因素的長期客觀存在，納稅遵從與稅收管理兩者博弈是一個永恒的話題。經(jīng)濟(jì)決定稅源，但稅源不等于稅收，在稅源一定、稅法不變的前提下，稅源轉(zhuǎn)化為稅收的多少主要取決于征管能力和水平的高低，而稅收征管水平和納稅主體遵從程度是緊密聯(lián)系的。
二、納稅遵從與稅收管理博弈分析
在傳統(tǒng)的納稅遵從經(jīng)濟(jì)學(xué)分析中，逃稅問題通常被視為一種資產(chǎn)組合選擇：申報(bào)的收入被看作是一種零回報(bào)的安全性資產(chǎn)，而隱瞞的收入則被看作是一種有回報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)性資產(chǎn)。假定納稅人和稅務(wù)機(jī)關(guān)的目標(biāo)都是追求預(yù)期收益的最大化，納稅人所選擇的遵從形式是向稅務(wù)機(jī)關(guān)如實(shí)申報(bào)應(yīng)稅收入，所選擇的不遵從形式是故意低報(bào)應(yīng)稅收入。故意低報(bào)收入被查獲后不僅要補(bǔ)稅，而且要受到處罰。為了便于分析，還假定稅收管理便捷、高效，因而納稅人的遵從成本很小，可以忽略不計(jì)；稅務(wù)機(jī)關(guān)的檢查能力足夠強(qiáng)，并且高度廉潔，依法治稅，因而違法的納稅人不可能通過賄賂等手段使稅務(wù)執(zhí)法人員徇私舞弊。根據(jù)博弈論原理，可構(gòu)建稅務(wù)機(jī)關(guān)和納稅人的博弈模型，列出對應(yīng)于不同策略組合的效用矩陣。
1、博弈模型基本假設(shè)。設(shè)納稅人的實(shí)際應(yīng)稅收入為I，向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)的應(yīng)稅收入為D（D小于或等于I），適用比例稅率t（t1），納稅人的逃稅概率為r，稅務(wù)機(jī)關(guān)的查獲概率或者逃稅被查獲的概率為P（0t），稅務(wù)機(jī)關(guān)的檢查成本為C，納稅人的預(yù)期收益以其稅后凈收入（或者稅后可支配收入）來表示。首先來看納稅人的預(yù)期凈收益。在欺騙稅務(wù)機(jī)關(guān)的情況下，如果未受到查處，其預(yù)期收益為I-tD；如果受到查處，其預(yù)期收益為（1-t）I-ft（I-D），而納稅人在誠實(shí)申報(bào)的情況下，不管是否受到檢查，其預(yù)期收益均為（1-t）I（不考慮納稅人受到檢查時的遵從成本）；再看稅務(wù)機(jī)關(guān)的預(yù)期收益，在納稅人逃稅的情況下，檢查與不檢查的預(yù)期收益分別為tI+ft（I-D）-C和tD；在納稅人不逃稅的情況下，檢查與不檢查的預(yù)期收益分別為tI-C和tI。
2、混合戰(zhàn)略納什均衡。根據(jù)雙方博弈的假設(shè)條件，得到征納博弈的收益矩陣，如表1所示。（表1）
在征納博弈中，參與者所選擇的戰(zhàn)略既可能是純戰(zhàn)略，也可能是混合戰(zhàn)略。在純戰(zhàn)略選擇的情況下，由于檢查概率和逃稅概率要么為0，要么為1，因而征納雙方的博弈不存在均衡解?，F(xiàn)在分析博弈雙方選擇混合戰(zhàn)略情況下的均衡問題，即參與人以某種概率分布隨機(jī)選擇不同行動達(dá)到的均衡狀態(tài)。對納稅人和稅務(wù)機(jī)關(guān)而言，選擇混合戰(zhàn)略就是分別選擇一定概率的遵從或者不遵從和一定概率的檢查或者不檢查，也就是說檢查概率P和逃稅概率r都不等于0。當(dāng)納稅人在欺騙與不欺騙情況下所獲得的預(yù)期收益相等，并且稅務(wù)機(jī)關(guān)在檢查與不檢查情況下所獲得的預(yù)期收益也相等時，兩者間的博弈就達(dá)到了一種混合戰(zhàn)略納什均衡，可以求出兩者間的均衡解。
（1）檢查概率的均衡解。給定檢查概率p，納稅人選擇逃稅和不逃稅時預(yù)期收益分別為：
選擇逃稅時的預(yù)期收益：
G1=［（1-t）I-ft（I-D）］p+（I-tD）（1-p）
選擇誠實(shí)納稅時的預(yù)期收益：
G2=（1-t）Ip+（1-t）（1-p）
令G1=G2，解得p=1/（f+l）
?。?）逃稅概率的均衡解。給定納稅人的逃稅概率r，稅務(wù)機(jī)關(guān)選擇檢查與不檢查的預(yù)期收益分別為：
選擇檢查時的預(yù)期收益：
R1=［tI+ft（I-D）-C］r+（tI-C）（1-r）
選擇不檢查時的預(yù)期收益：
R2=trD+tI（1-r）
令R1=R2，解得r=C/t（f+l）（I-D）
根據(jù)求解結(jié)果可知，當(dāng)稅務(wù)機(jī)關(guān)以p=1/（f+l）的概率進(jìn)行檢查，納稅人以r=C/t（f+l）（I-D）的概率逃稅時，征納雙方的博弈達(dá)到均衡狀態(tài)。這一均衡解意味著，逃稅程度隨著稅務(wù)檢查的邊際成本的提高而提高，隨著處罰率的提高而降低。
3、博弈均衡的啟示。首先，稅收管理廣度與納稅遵從度具有相關(guān)性，稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查的概率越大，納稅人偷逃稅的機(jī)會成本就越大，相對來說納稅遵從度越高；其次，稅收管理深度與納稅遵從度有很大的相關(guān)性，查獲率與偷稅概率成反比；再次，處罰力度越大，違法風(fēng)險(xiǎn)越大，違法成本越高，納稅遵從度越高。在適度管理中，管理與遵從呈正比關(guān)系，在過度管理或管理不到位情況下，管理與遵從則呈反比關(guān)系。要在征納博弈中取得最佳效果，必須正確把握管理與遵從的閥值，也就是博弈均衡點(diǎn)，使之從強(qiáng)制型遵從向自覺型遵從轉(zhuǎn)變。